GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 1 LỜI NÓI ĐẦU Thập kỷ 90 đi qua đã chứng kiến những thay đổi lớn lao của nền kinh tế Việt Nam. Từ nền kinh tế tập trung bao cấp, các nhà lãnh đạo Đảng đã mạnh dạn trong việc chuyển nền kinh tế nước ta sang nền kinh tế thị trường có sự quản lý của Nhà nước theo định hướng Xã hội chủ nghĩa. Việc mạnh dạn chuyển đổi cơ cấu nền kinh tế theo chiều hướng “mở cửa và hội nhập” đã thực sự thổi một luồng sinh khí mới cho nền kinh tế Việt Nam. Do yêu cầu khách quan của nền kinh tế thị trường, hoạt động kiểm toán Việt Nam đã ra đời và đang có những bước tiến đáng kể cũng như nổ lực không ngừng để theo kịp với hoạt động kiểm toán quốc tế. Với việc ra đời của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam [VSA] và những khuyến khích của Chính phủ đối với hoạt động kiểm toán, hoạt động kiểm toán Việt Nam đã có những thuận lợi đáng kể. Tuy nhiên, với khoản thời gian 10 năm hoạt động, các công ty kiểm toán Việt Nam vẫn chưa tích lũy đủ những kinh nghiệm cần thiết để đáp ứng các đòi hỏi của ngành kiểm toán và chưa thể cạnh tranh được với các công ty kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam. Trong bối cảnh này, các công ty kiểm toán Việt Nam buộc phải biết tận dụng ưu thế, đầu tư nghiên cứu, liên kết với các công ty kiểm toán quốc tế … để học hỏi kinh nghiệm và nắm bắt những kỹ thuật kiểm toán hiện đại, khoa học để có thể cạnh tranh được ngay trên chính sân nhà. Nhiều cơ hội mới mở ra cho các doanh nghiệp, đi kèm với đó là những thách thức, những rủi ro không thể né tránh. Ngành kiểm toán nói chung và kiểm toán độc lập nói riêng cũng không nằm ngoài xu hướng đó. Từ trước đến nay, Báo cáo tài chính luôn là đối tượng chủ yếu của kiểm toán độc lập. Điều này đòi hỏi các thông tin đưa ra trên Báo cáo tài chính phải luôn đảm bảo tính trung thực, hợp lý. Trên Báo cáo tài chính của các doanh nghiệp, hàng tồn kho thường là một khoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ phát sinh xoay quanh hàng tồn kho rất phong phú, phức tạp. Việc theo dõi và kiểm toán các khoản mục của hàng tồn kho là một phần quan trọng trong quá trình kiểm toán. Là sinh viên chuyên ngành Kế toán – Kiểm toán, qua thời gian thực tập tại Công ty TNHH Kiểm Toán Á Châu, tôi đã có được điều kiện tốt để tiếp cận thực tế, vận dụng những kiến thức đã được trang bị trong nhà trường vào thực tiễn để trên cơ sở đó củng cố kiến thức, đi sâu tìm hiểu và nắm bắt cách thức tổ chức công tác kiểm toán trong từng loại hình. Trên cơ sở đó tôi đã chọn đề tài: “Quy trình kiểm toán hàng tồn kho tại công ty TNHH kiểm toán Á Châu”. Do thời gian thực tập có hạn, kinh nghiệm thực tế còn hạn chế nên không tránh khỏi những thiếu sót về nội dung cũng như phạm vi các yêu cầu, kính mong sự đóng góp của quý thầy cô để đề tài của tôi hoàn thiện hơn. Tôi xin chân thành cảm ơn! GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 2 CHƯƠNG I GIỚI THIỆU TỔNG QUAN VỀ CÔNG TY KIỂM TOÁN Á CHÂU 1.1. Quá trình hình thành và phát triển của công ty Kiểm toán Á Châu 1.1.1. Quá trình hình thành: CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN Á CHÂU là một trong những Công ty kiểm toán hoạt động hợp pháp được Bộ Tài chính công bố danh sách hàng năm. Công ty Kiểm toán Á Châu được thành lập kể từ năm 2007 và hoạt động theo phương châm: Độc Lập, Khách Quan, Trung Thực Và Bí Mật Số Liệu Của Khách Hàng. Á Châu được thành lập bởi các kiểm toán viên và chuyên viên tư vấn đã và đang hoạt động trong ngành kiểm toán và tư vấn ngay từ những ngày đầu khi những dịch vụ này mới được hình thành tại Việt Nam. Những lợi thế này cho phép Á Châu có được nguồn nhân lực vững mạnh có thể cung cấp các dịch vụ vừa phù hợp với đặc điểm của Việt Nam vừa theo các tiêu chuẩn hàng đầu trên thế giới. Do đó, tuy mới thành lập nhưng thương hiệu Á Châu đã dần dần được xã hội biết đến và chấp nhận. Công ty luôn vì sự thành công của khách hàng ở khắp mọi nơi. Hiện nay công ty đã có được lượng khách hàng lớn, trong đo có nhiều khách hàng trở nên thân thuộc. Kiểm toán Á Châu thực hiện kiểm toán theo đúng các nguyên tắc và hệ thống chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, các quy định pháp lý có liên quan về hoạt động kiểm toán của Nhà nước Việt Nam. 1.1.2. Phương châm hoạt động: Với khách hàng: độc lập, trung thực, luôn vì sự thành công của khách hàng. Với tập thể: đoàn kết, thân ái, luôn vì sức mạnh tập thể. Với sự phát triển Á Châu: đổi mới, thích nghi, luôn phấn đấu đem thêm giá trị mới cho khách hàng. Với phương châm hoạt động: “mong muốn trở thành người bạn đồng hành lớn của các doanh nghiệp bằng cách nổ lực cống hiến những pháp lý có giá trị mang tính sáng tạo cho sự thành công của doanh nghiệp trong mọi môi trường kinh doanh”, Á Châu cùng với đội ngũ nhân viên dày dạn kinh nghiệm và phong cách làm việc chuyên nghiệp luôn phấn đấu cung cấp cho quý khách hàng những dịch vụ tối ưu vừa đảm bảo chất lượng theo tiêu chuẩn quốc tế vừa phù hợp với đặc điểm kinh doanh tại Việt Nam. 1.2. Các dịch vụ do công ty kiểm toán Á Châu cung cấp: Á Châu cung cấp các dịch vụ Kiểm toán - Kế toán - Tư vấn - Dịch vụ Thuế, giúp gia tăng giá trị doanh nghiệp và kiểm soát các rủi ro phát sinh trong kinh doanh của doanh nghiệp. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 3 1.2.1. Dịch vụ kiểm toán: Đây là dịch vụ nhằm kiểm tra và xác nhận về tính trung thực, hợp lý của các tài liệu, số liệu kế toán và báo cáo tài chính của các doanh nghiệp theo quy định của pháp luật hiện hành; theo yêu cầu của cơ quan nhà nước; của chủ đầu tư; các cổ đông; ngân hàng hoặc của quý khách hàng có yêu cầu. Cụ thể dịch vụ mà Á Châu cung cấp: - Kiểm toán theo luật định [bao gồm kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán quyết toán vốn đầu tư, kiểm toán xoay động cơ bản]. - Kiểm toán báo cáo tài chính [và để phục vụ mục đích thuế]. - Kiểm toán xây dựng cơ bản. - Kiểm toán tuân thủ. - Kiểm soát nội bộ. 1.2.2. Dịch vụ kế toán: Dựa trên các thông tin, chứng từ và các số liệu do quý khách hàng cung cấp, Á Châu thay mặt khách hàng tổ chức và thực hiện công việc kế toán theo quy định của pháp luật hiện hành, cụ thể: - Tổng hợp và lập báo cáo tài chính hoặc báo cáo quản trị - Soát xét báo cáo tài chính - Xem xét các phần hành kế toán - Cung cấp nhân viên kế toán - Tư vấn hệ thống kế toán, tính giá thành - Cung cấp dịch vụ lập sổ và ghi sổ kế toán - Đăng ký chế độ kế toán Việt Nam - Kiểm tra sổ sách kế toán. 1.2.3. Dịch vụ tư vấn tài chính: Dịch vụ tư vấn tài chính của Á Châu được đảm trách bởi những chuyên gia am hiểu về chế độ, chính sách tài chính doanh nghiệp hiện hành, đồng thời giàu kinh nghiệm thực tế trong công tác quản trị doanh nghiệp, kiểm soát tài chính. Cụ thể nhóm dịch vụ này bao gồm: - Tư vấn quản lý doanh nghiệp - Tư vấn thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ - Xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ - Tư vấn mua bán, sáp nhập doanh nghiệp - Định giá doanh nghiệp GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 4 1.2.4. Dịch vụ tư vấn thuế và pháp lý: Dịch vụ này bao gồm các công việc tư vấn và hỗ trợ liên quan đến các loại thuế theo quy định của pháp luật hiện hành. Cụ thể nhóm dịch vụ này bao gồm: - Hỗ trợ kê khai, quyết toán các loại thuế định kỳ. - Tư vấn về việc tuân thủ các chính sách thuế và áp dụng các ưu đãi khác theo quy định. - Tư vấn trong việc tranh chấp và khiếu nại về thuế. - Tư vấn áp dụng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần. - Tư vấn và hỗ trợ lập hồ sơ đăng ký kinh doanh; giấy phép đầu tư; giấy phép hoạt động của văn phòng đại diện nước ngoài. - Tư vấn thuế và pháp lý liên quan đến các loại hợp đồng như: hợp đồng mua bán thương mại, hợp đồng quản lý, hợp đồng vay vốn, thuê hoạt động, thuê mua, hợp đồng đại lý, hợp đồng liên doanh, hợp đồng chuyển giao vốn, tài sản, hợp đồng chuyển giao công nghệ. 1.2.5. Dịch vụ về nhân sự: Á châu cung cấp dịch vụ nhân sự và tư vấn các vấn đề liên quan đến nhân sự: - Cho thuê nhân viên kế toán, kế toán trưởng, kiểm toán, giám đốc tài chính. - Tuyển dụng và Đào tạo nhân viên kế toán, kiểm toán. - Xây dựng cấu trúc lương, xây dựng bảng lương, thực hiện thủ tục bảo hiểm xã hội, y tế - Hỗ trợ và xây dựng hệ thống Quản lý nhân sự online. - Tính thuế và quyết toán thuế thu nhập cá nhân. - Tư vấn các vấn đề liên quan đến nhân sự. 1.3 . Nhiệm vụ, mục tiêu, quy mô hoạt động của công ty kiểm toán Á Châu. 1.3.1. Nhiệm vụ và mục tiêu: - Nổ lực hỗ trợ khách hàng gặt hái thành công trong mọi môi trường kinh doanh - Cam kết cung cấp cho khách hàng các dịch vụ với chất lượng cao theo phong cách chuyên nghiệp - Tôn trọng đạo đức nghề nghiệp - Giúp khách hàng và những người quan tâm bảo vệ quyền lợi hợp pháp của mình - Cung cấp những thông tin đích thực và cần thiết để tổ chức điều hành hoạt động của doanh nghiệp và đưa ra các quyết định quản lý phù hợp với thực tiễn GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 5 - Hoạt động của Công ty nhằm góp phần phát hiện và ngăn ngừa những rủi ro cho doanh nghiệp - Trợ giúp cho hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp được thuận lợi và đạt hiệu quả kinh tế cao nhất. 1.3.2 . Quy mô hoạt động của công ty 1.3.2.1. Nhân viên: Công ty kiểm toán Á Châu tuy mới được thành lập nhưng hiện nay công ty đã có được đội ngũ nhân viên làm việc hiệu quả, năng lực chuyên môn cao. Hiện tại công ty đang có kế hoạch mở rộng quy mô hoạt động để có thể đáp ứng được nhu cầu của xã hội và doanh nghiệp. 1.3.2.2. Khách hàng: Công ty Á Châu đã có được nhiều sự quan tâm hơn từ phía khách hàng. Khách hàng của công ty ngày càng tăng lên, nhiều khách hàng trở nên thân thuộc với công ty, trong tương lai số lượng khách hàng này sẽ càng gia tăng hơn nữa. 1.3.2.3. Mạng lưới hoạt động: Trụ sở chính của công ty đặt tại 509 Đường 24B, P. An Phú, Q.2, Tp.HCM. Công ty đang cố gắng mở rộng mạng lưới hoạt động để cung cấp dịch vụ ngày càng phong phú và chuyên nghiệp hơn. 1.4. Cơ cấu tổ chức của công ty kiểm toán Á Châu. Cơ cấu tổ chức: Tổng giám đốc Phó TGĐ CV cao cấp KTV cao cấp Chuyên viên KTV Trợ lý Trợ lý GĐNV Trưởng phòng CV cao cấp KTV cao cấp Chuyên viên KTV Trợ lý Trợ lý GĐNV Trưởng phòng GĐNV TP HC – NS – KT IT Nhân viên HC Lễ tân Thủ Quỹ Trợ lý NS NV Kế toán PP PT BP Hành chính Kế toán trưởng PT BP Nhân Sự GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 6 1.5. Thuận lợi , khó khăn và định hướng phát triển: Thuận lợi : - Công ty hiện có đội ngũ nhân viên và chuyên gia giàu kinh nghiệm, có trình độ chuyên môn cao, chịu được áp lực công việc, năng động, luôn tìm tòi học hỏi. - Đội ngũ nhân viên đoàn kết, hòa đồng, nhân viên cũ sẵn sàng truyền đạt kinh nghiệm cho nhân viên mới để cùng góp phần nâng cao chất lượng dịch vụ cung cấp. - Công ty có một lượng lớn khách hàng cũ trung thành, sẵn sàng ký hợp đồng cung cấp dịch vụ trong nhiều năm. - Nhờ có trình độ chuyên môn cao, chuyên nghiệp và làm việc có hiệu quả mà ngày càng có nhiều khách hàng tìm đến với công ty. - Cơ sở vật chất khá tốt, hầu hết mọi nhân viên trong công ty đều được trang bị máy tính xách tay, văn phòng làm việc thoáng mát, thoải mái giúp nâng cao hiệu quả công việc, thời gian hoàn thành công việc được rút ngắn. Khó khăn : Bên cạnh những thuận lợi thì công ty cũng gặp những khó khăn. Khó khăn lớn nhất là do công ty mới thành lập nên danh tiếng trên thị trường chưa phổ biến. Do đó, việc chứng minh với khách hàng về chất lượng kiểm toán của công ty hiện không thua kém các công ty kiểm toán lớn là điều không đơn giản. Tuy nhiên khó khăn này dần sẽ được khắc phục trong tương lai không xa. Định hướng chiến lược: Trở thành một trong những nhà cung cấp dịch vụ chuyên ngành hàng đầu Việt Nam thông qua uy tín, chuyên môn và vị thế trên thị trường. Á Châu luôn xem việc đáp ứng nhu cầu của khách hàng là chiến lược hàng đầu của công ty. Nâng cao chất lượng, đa dạng hóa các dịch vụ, phục vụ khách hàng tận tụy với mức phí hợp lý. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 7 CHƯƠNG II CƠ SỞ LÍ LUẬN VỀ QUY TRÌNH KIỂM TOÁN HÀNG TỒN KHO 2.1. Vị trí và đặc điểm của khoản mục hàng tồn kho trên BCTC 2.1.1. Khái niệm hàng tồn kho: Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 02 cũng như chuẩn mực kế toán IAS 02: “Hàng tồn kho là những tài sản: [a] Được giữ bán trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường [b] Đang trong quá trình sản xuất kinh doanh dở dang [c] Nguyên liệu, vật liệu, các loại công cụ, dụng cụ để sử dụng trong quá trình sản xuất, kinh doanh hoặc cung cấp dịch vụ” Hàng tồn kho bao gồm: Hàng mua đang đi đường: Hàng hóa đang đi đường thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp nhưng chưa nhập kho. Nguyên liệu, vật liệu nhập kho: là những đối tượng lao động mua ngoài hoặc tự chế biến dùng cho mục đích sản xuất kinh doanh. Công cụ, dụng cụ: là những tư liệu lao động không hội đủ các tiêu chuẩn ghi nhận TSCD. Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang: là những chi phí liên quan đến khối lượng sản phẩm, dịch vụ chưa hoàn thành tại thời điểm khóa sổ. Thành phần tồn kho: là những vật tư hàng hóa đã hoàn tất quá trình sản xuất được nhập kho chờ để bán. Hàng hóa tồn kho: là những vật tư hàng hóa được đơn vị mua để bán lại. Hàng gởi đi bán: là những vật tư hàng hóa được đem gởi đi bán nhưng vẫn thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp và giữ tại một kho khác với kho của đơn vị. 2.1.2. Xác định giá trị hàng tồn kho Theo đoạn 4 chuẩn mực số 02, hàng tồn kho được tính theo giá gốc. Trường hợp giá trị thuần có thể thực hiện được thấp hơn giá gốc thì phải tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được. 2.1.2.1. Giá gốc hàng tồn kho GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 8 Giá gốc hàng tồn kho bao gồm: chi phí mua, chi phí chế biến và các chi phí liên quan trực tiếp khác phát sinh để có được hàng tồn kho ở vị trí và trạng thái hiện tại. Chi phí mua Chi phí mua của hàng tồn kho bao gồm giá mua, các loại thuế không được hoàn lại, chi phí vận chuyển, bốc xếp, bảo quản trong quá trình mua hàng và các chi phí có liên quan trực tiếp đến quá trình thu mua hàng tồn kho. Các khoản chiết khấu thương mại và giảm giá hàng mua do hàng không đúng qui cách phẩm chất được trừ [-] khỏi chi phí mua. Chi phí chế biến Chi phí chế biến của hàng tồn kho bao gồm những chi phí liên quan trực tiếp đến sản phẩm sản xuất như: chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung cố định và chi phí sản xuất chung biến đổi phát sinh trong quá trình chuyển hóa nguyên liệu, vật liệu thành thành phẩm. Chi phí sản xuất chung cố định là những chi phí gián tiếp thường không thay đổi theo số lượng sản phẩm sản xuất như: chi phí khấu hao, chi phí bảo dưỡng máy móc thiết bị, nhà xưởng… và chi phí quản lý hành chính ở các phân xưởng sản xuất. Chi phí sản xuất chung biến đổi là những chi phí gián tiếp, thường thay đổi trực tiếp hay tương đối trực tiếp theo số lượng sản phẩm sản xuất như: chi phí nguyên liệu, vật liệu gián tiếp, chi phí nhân công gián tiếp. Chi phí sản xuất chung cố định phân bổ vào chi phí chế biến cho mỗi đơn vị sản phẩm được dựa trên công xuất bình thường của máy móc sản xuất. Công suất bình thường là số lượng sản phẩm đạt được ở mức trung bình trong điều kiện sản xuất bình thường. Chi phí sản xuất chung biến đổi được phân bổ hết vào chi phí chế biến trong mỗi đơn vị sản phẩm theo chi phí thực tế phát sinh. Trường hợp một qui trình sản xuất ra nhiều loại sản phẩm trong cùng một khoản thời gian mà chi phí chế biến của mỗi loại sản phẩm không được phản ánh một cách tách biệt, thì chi phí chế biến được phân bổ cho các loại sản phẩm theo tiêu thức phù hợp và nhất quán giữa các kỳ kế toán. Trường hợp có sản phẩm phụ thì giá trị sản phẩm phụ được tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được và giá trị này đã được trừ khỏi chi phí chế biến đã tập hợp chung cho sản phẩm chính. Chi phí liên quan trực tiếp khác Chi phí liên quan quan trực tiếp được tính vào hàng tồn kho bao gồm các khoản chi phí khác ngoài chi phí mua và chi phí chế biến hàng tồn kho. Ví dụ: chi phí thiết kế. Chi phí không tính vào giá gốc hàng tồn kho Chi phí không tính vào giá gốc hàng tồn kho bao gồm: GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 9 Chi phí nguyên liệu, vật liệu, chi phí nhân công và các chi phí kinh doanh khác phát sinh trên mức bình thường. Chi phí bảo quản hàng tồn kho trừ các chi phí bảo quản hàng tồn kho cần thiết cho quá trình sản xuất tiếp theo và các chi phí bảo quản đã nêu ở trên. Chi phí bán hàng Chi phí quản lí doanh nghiệp. Chi phí cung cấp dịch vụ Chi phí cung cấp dịch vụ bao gồm chi phí nhân viên và các chi phí khác liên quan trực tiếp đến việc cung cấp dịch vụ, như chi phí giám sát và các chi phí có liên quan. Chi phí nhân viên và các chi phí khác liên quan đến chi phí bán hàng và quản lí doanh nghiệp không được tính vào chi phí cung cấp dịch vụ. 2.1.2.2. Phương pháp tính giá trị hàng tồn kho: Việc tính giá trị hàng tồn kho được áp dụng theo một trong những phương pháp sau: [a] Phương pháp tính giá theo giá đích danh [b] Phương pháp bình quân gia quyền [c] Phương pháp nhập trước, xuất trước [d] Phương pháp nhập sau, xuất trước Phương pháp tính theo giá đích danh được áp dụng đối với các doanh nghiệp có ít loại mặt hàng hoặc mặt hàng ổn định và nhận diện được. Theo phương pháp tính giá bình quân gia quyền, giá trị của từng loại hàng tồn kho được tính theo giá trị bình quân từng loại hàng tồn kho tương tự đầu kỳ và giá trị từng loại hàng tồn kho mua hoặc sản xuất trong kỳ. Giá trị bình quân có thể tính theo thời kỳ hoặc mỗi khi nhập một lô hàng về, phụ thuộc vào tình hình doanh nghiệp. Phương pháp nhập trước, xuất trước áp dụng dựa trên giả định là hàng tồn kho được mua trước hoặc sản xuất trước thì được xuất trước, và hàng tồn kho còn lại cuối kỳ là hàng được mua hoặc sản xuất gần thời điểm cuối kỳ. Theo phương pháp này thì giá trị của hàng xuất kho được tính theo giá của lô hàng nhập kho thời điểm đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ, giá trị của hàng tồn kho được tính theo giá của hàng xuất kho ở thời điểm cuối kỳ hoặc gần cuối kỳ còn tồn kho. Phương pháp nhập sau, xuất trước áp dụng dựa trên giả định là hàng tồn kho được mua sau hoặc sản xuất sau thì được sản xuất trước, và hàng tồn kho còn lại cuối kỳ là hàng tồn kho được mua hoặc xuất trước đó. Theo phương pháp này thì giá trị hàng xuất kho được tính theo giá của lô hàng nhập sau hoặc gần sau cùng, giá trị của hàng nhập kho được tính theo giá của hàng nhập kho đầu kỳ hoặc gần đầu kỳ còn tồn kho. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 10 2.1.2.3. Giá trị thuần có thể thực hiện được và lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho Cuối mỗi kỳ kế toán năm, khi giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho nhỏ hơn giá gốc thì phải lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho. Việc lập dự phòng giảm giá hàng tồn kho được thực hiện trên cơ sở từng mặt hàng tồn kho, hoặc theo từng loại dịch vụ có mức giá riêng biệt. Giá trị thuần có thể thực hiện được = giá bán ước tính của hàng tồn kho trong kỳ sản xuất kinh doanh bình thường – [chi phí ước tính để hoàn thành sản phẩm + chi phí ước tính cần thiết cho việc tiêu thụ chúng]. Chú ý: Đối với nguyên liệu, vật liệu và công cụ, dụng cụ sử dụng cho sản xuất sản phẩm không được đánh giá thấp hơn giá gốc nếu sản phẩm do chúng góp phần cấu tạo nên sẽ được bán bằng hoặc cao hơn giá thành sản xuất của sản phẩm. Khi có sự giảm giá của nguyên liệu, vật liệu và công cụ, dụng cụ mà giá thành sản xuất sản phẩm cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện, thì nguyên liệu, vật liệu và công cụ, dụng cụ tồn kho được đánh giá giảm xuống bằng với giá trị thuần có thể thực hiện được của chúng. 2.1.3. Ghi nhận chi phí Khi bán hàng tồn kho, giá gốc của hàng tồn kho đã bán được ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ phù hợp với doanh thu liên quan đến chúng được ghi nhận. Tất cả các khoản chênh lệch giữa khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho phải lập ở cuối niên độ kế toán năm nay lớn hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối niên độ kế toán năm trước, các khoản hao hụt, mất mát của hàng tồn kho, sau khi trừ [-] phần bồi thường do trách nhiệm cá nhân gây ra, và chi phí sản xuất chung không phân bổ, được ghi nhận là chi phí sản xuất kinh doanh trong kỳ. Trường hợp khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho được lập ở cuối niên độ kế toán năm nay nhỏ hơn khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho đã lập ở cuối niên dộ kế toán năm trước, thì số chênh lệch lớn hơn phải được hoàn nhập ghi giảm chi phí sản xuất kinh doanh. Ghi nhận giá trị hàng hóa tồn kho đã bán và chi phí trong kỳ phải đảm bảo nguyên tắc phù hợp giữa chi phí và doanh thu. Trường hợp một số loại hàng tồn kho được sử dụng để sản xuất ra TSCD hoặc sử dụng như nhà xưởng, máy móc, thiết bị tự sản xuất thì giá gốc hàng tồn kho này được hoạch toán vào giá trị tài sản cố định. 2.1.4. Trình bày và công bố Theo đoạn 17 và 28 chuẩn mực 02 quy định, trong báo cáo tài chính doanh nghiệp phải trình bày: [a] Các chính sách kế toán áp dụng trong việc đánh giá hàng tồn kho, gồm cả phương pháp tính giá trị hàng tồn kho GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 11 [b] Giá gốc của tổng số hàng tồn kho và giá gốc của từng loại hàng tồn kho được phân loại phù hợp với doanh nghiệp [c] Giá trị dự phòng giảm giá hàng tồn kho [d] Giá trị hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho [e] Những trường hợp hoặc sự kiện dẫn đến việc trích lập thêm hoặc hoàn nhập dự phòng giảm giá hàng tồn kho [f] Giá trị ghi sổ của hàng tồn kho [Giá gốc trừ [-] dự phòng giảm giá hàng tồn kho] đã dùng để thế chấp, cầm cố đảm bảo cho các khoản nợ phải trả. * Trường hợp doanh nghiệp tính giá trị hàng tồn kho theo phương pháp nhập sau, xuất trước thì báo cáo tài chính phải phản ánh số chênh lệch giữa giá trị hàng tồn kho trình bày trong bảng cân đối kế toán với: [a] Giá trị hàng tồn kho cuối kỳ được tính theo phương pháp nhập trước xuất trước [nếu giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo phương pháp nhập trước xuất trước nhỏ hơn giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo phương pháp bình quân gia quyền và giá trị thuần có thể thực hiện được]; hoặc Với giá trị hàng tồn kho cuối kỳ được tính theo phương pháp bình quân gia quyền [nếu giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo phương pháp bình quân gia quyền nhỏ hơn giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo phương pháp nhập trước xuất trước và giá trị thuần có thể thưc hiện được]; hoặc Với giá trị hàng tồn kho cuối kỳ theo giá trị thuần có thể thực hiện được [nếu giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo phương pháp nhập trước xuất trước và phương pháp bình quân gia quyền]. [b] Giá trị hiện hành của hàng tồn kho cuối kỳ tại ngày lập bảng cân đối kế toán [nếu giá trị hiện hành của hàng tồn kho tại ngày lập bàng cân đối kế toán nhỏ hơn giá trị thuần có thể thực hiện được; hoặc với giá trị thuần có thể thực hiện được [nếu giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo giá trị thuần có thể thực hiện được nhỏ hơn giá trị hàng tồn kho cuối kỳ tính theo giá trị hiện hành tại ngày lập bảng cân đối kế toán]. * Trình bày chi phí về hàng tồn kho trên báo cáo kết quả sản xuất, kinh doanh được phân loại theo chi phí chức năng: Phân loại theo chi phí chức năng là hàng tồn kho được trình bày trong khoản mục “ Giá vốn hàng bán” trong báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh, gồm giá gốc của hàng tòn kho đã bán, khoản dự phòng giảm giá hàng tồn kho, các khoản hao hụt mất mát của hàng tồn kho sau khi trừ [-] phần bồi thường trách nhiệm cho cá nhân gây ra /chi phí sản xuất chung không được phân bổ. 2.2. Kiểm toán hàng tồn kho 2.2.1. Mục tiêu kiểm toán hàng tồn kho GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 12 Tất cả hàng tồn kho trình bày trên báo cáo tài chính đều thật sự hiện hữu trong thực tế và thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp [hiện hữu, quyền sở hữu]. Để đạt mục tiêu này kiểm toán viên cần chú ý: Hàng tồn kho có bị khai khống trong kiểm kê không? Hàng tồn kho có bị thất thoát không? Phải tìm hiểu và phân loại hàng tồn kho thuộc quyền sở hữu doanh nghiệp, chưa thuộc quyền sở hữu doanh nghiệp, hàng tồn kho đã chuyển giao quyền sở hữu cho người khác, hàng tồn kho thuộc quyền sở hữu của người khác. Tất cả hàng tồn kho đều được ghi sổ và báo cáo đầy đủ [đầy đủ]. Khi kiểm toán kiểm toán viên cần chú ý xem hàng đang đi đường, hàng gửi bán có bị bỏ sót không? Hàng có bị kiểm kê thiếu không?. Số liệu chi tiết của hàng tồn kho được ghi chép, tính toán chính xác và thống nhất giữa sổ chi tiết và sổ cái [ghi chép chính xác]. Hàng tồn kho được ghi nhận và đánh giá theo một phương pháp phù hợp với các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành, đồng thời đơn vị phải áp dụng nhất quán phương pháp này [đánh giá]. Để đạt được mục tiêu này khi kiểm toán kiểm toán viên cần lưu ý: Hàng tồn kho có được đánh giá theo giá thấp hơn giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được không? Áp dụng phương pháp đánh giá có phù hợp không? Áp dụng phương pháp đánh giá có nhất quán không? Lập dự phòng có thích hợp không? Hàng tồn kho được phân loại đúng đắn, trình bày thích hợp và công bố đầy đủ [trình bày và công bố] Để đạt được mục tiêu này khi kiểm toán, kiểm toán viên cần lưu ý: Đơn vị có phân loại đúng hàng tồn kho và các tài sản khác không? Phân loại hàng tồn kho đúng không? Công bố về chính sách kế toán đầy đủ và đúng không? Trong các mục tiêu trên, do những đặc điểm riêng của hàng tồn kho, hai mục tiêu hiện hữu và đánh giá luôn được xem là quan trọng nhất vì: Hiện hữu: Hàng tồn kho là tài sản của doanh nghiệp, tài sản đó được sử dụng vào mục đích kinh doanh. Chỉ khi nào hàng tồn kho có thực, hiện hữu thì mới có thể sử dụng vào kinh doanh được. Đánh giá: Việc đánh giá hàng tồn kho ảnh hưởng đến lợi nhuận và thuế. Xét cho đến cùng thì mục tiêu hoạt động của daonh nghiệp là tối đa hoá lợi nhuận và lợi nhuận này ảnh hưởng bởi phương pháp đánh giá hàng tồn kho và dự phòng giảm giá hàng tồn kho. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 13 2.2.2. Các gian lận và sai sót đối với hàng tồn kho Các gian lận và sai sót thường liên quan đến việc chỉnh sửa, làm giả, hoặc đánh tráo những sổ sách, chứng từ được dùng để báo cáo tài chính; cố ý thực hiện sai những nguyên tắc liên quan đến số lượng, phân loại, trình bày và công bố khoản mục hàng tồn kho. Một số gian lận và sai sót được người viết tìm hiểu trong quá trình kiểm toán hàng tồn kho. Khai khống hàng tồn kho Đối với nhà quản lý hàng tồn kho là khoản mục trọng yếu trên Bảng cân đối kế toán và liên quan đến nghiệp vụ mua và bán hàng hóa của doanh nghiệp. Mọi sai sót trong hàng tồn kho đều ảnh hưởng đến vốn giá trị hàng bán và lợi nhuận trên Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh. Do đó tâm lý các nhà quản lý thường có tâm lý thổi phồng lợi nhuận để tạo hình ảnh đẹp về tình hình tài chính. Muốn làm được điều này, nhà quản lý làm cho hàng tồn kho bị thổi phồng dẫn đến giá vốn bán hàng bị khai thiếu. Điều này làm cho báo cáo tài chính không phản ánh trung thực và hợp lý ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin. Một số trường hợp có thể dẫn đến khai khống hàng tồn kho: Hàng của đơn vị khác được kí gửi tại kho của đơn vị được kiểm toán. Cuối kỳ kết thúc niên độ khi thực hiện kiểm kê, doanh nghiệp đã không loại ra mà tính vào trong giá trị hàng tồn kho cuối kỳ [doanh nghiệp sử dụng phương pháp kiểm kê định kỳ]. Kết quả là làm cho hàng tồn kho cuối kỳ bị khai khống do số hàng tồn kho trên không thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Số lượng kiểm kê trên thực tế không khớp với số lượng trên sổ sách. Hàng được gửi từ niên độ trước nhưng lại hoạch toán hàng tồn kho vào niên độ sau. Ví dụ: Doanh nghiệp áp dụng hoạch toán thao phương pháp kiểm kê định kỳ, mẩu lô hàng trị giá 6.000 USD nhận vào ngày 3/1/2007, hóa đơn ghi ngày 5/1/2007 hàng đã được gửi đi vào ngày 29/12/2006 theo FOB tại cảng đến, như vậy hàng hóa đã được chuyển giao và thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp. Tuy nhiên khi ghi nhận nghiệp vụ mua hàng, doanh nghiệp hoạch toán vào niên độ sau. Điều này đã làm cho hàng tồn kho bị khai khống giá vốn hàng bán bị khai thiếu và lợi nhuận bị thổi phồng do: Giá vốn hàng bán = Hàng tồn kho đầu kỳ + Mua trong kỳ - Tồn kho cuối kỳ Hàng xuất ra không ghi đúng số lượng thực xuất. Khai thiếu hàng tồn kho Bên cạnh việc khai khống hàng tồn kho để gia tăng lợi nhuận thì một số doanh nghiệp tự nhận lại thích khai thiếu hàng tồn kho dẫn đến giá vốn hàng bán bị thổi phồng và lợi nhuận bị giấu bớt để đóng thuế thu nhập ít đi. Một số trường hợp dẫn đến khai thiếu hàng tồn kho: Nghiệp vụ mua hàng không được ghi chép trong kỳ và được loại ra khỏi khi kiểm kê [mặc dù số hàng này không ở trong kho]. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 14 Nghiệp vụ mua hàng không được ghi chép và khi được kiểm kê nó được tính vào hàng tồn kho cuối kỳ. Nhập khẩu hàng hóa đã chuyển giao từ niên độ trước nhưng đơn vị lại hoạch toán vào niên độ sau và loại ra khỏi khi kiểm kê. Đánh giá hàng tồn kho bị sai lệch. Áp dụng nguyên tắc kế toán không phù hợp. Ví dụ: Trong tháng doanh nghiệp sử dụng phương pháp tính giá nhập trước xuất trước để xác định giá trị hàng tồn kho, qua tháng sau sử dụng phương pháp bình quân gia quyền. Do vậy giá trị hàng tồn kho không được tính theo nguyên tắc nhất quán phù hợp chuẩn mực và chế độ qui định. Tính giá hàng tồn kho sai: tùy vào từng loại hình doanh nghiệp khác nhau, áp dụng phương pháp tính giá khác nhau. Nhưng chủ yếu doanh nghiệp tính giá hàng tồn kho sai do ghi chép số lượng, đơn giá sai. Lập dự phòng thiếu. Ví dụ: Một số mặt hàng đã bị lỗi thời, lạc hậu hoặc không bán nhưng doanh nghiệp không lập dự phòng hoặc lập dự phòng dự kiến quá thấp. Kết quả làm cho giá vốn hàng hóa bị khai thiếu, lợi nhuận bị thổi phồng. Ghi chép hàng tồn kho bị sai: Ví dụ: Ghi sổ chi tiết sai hoặc hoạch toán nhầm vào tài khoản khác như một số hàng nhập khẩu kế hoạch toán phần thuế giá trị gia tăng hàng nhập khẩu vào giá gốc hàng tồn kho. Điều này có thể làm đánh giá hàng tồn kho bị sai lệch. Không trình bày công bố đầy đủ thông tin trọng yếu: Nếu doanh nghiệp không trình bày và công bố đầy đủ các thông tin trọng yếu thì điều này có thể làm ảnh hưởng đến quyết định của người sử dụng thông tin. Ví dụ: Một doanh nghiệp khi thay đổi phương pháp kế toán áp dụng từ LIFO chuyển sang FIFO nhưng lại không trình bày trên bảng thuyết minh báo cáo tài chính trị giá hàng tồn kho được hoạch toán theo phương pháp kế toán sau phù hợp hơn phương pháp trước và được sự chấp nhận của cơ quan thuế có thẩm quyền. Điều này có thể ảnh hưởng đến quyết định người sử dụng thông tin trên báo cáo tài chính. 2.2.3. Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 2.2.3.1. Xác lập mức trọng yếu Kiểm toán viên phải xác lập mức trọng yếu cho khoản mục hàng tồn kho. Để xem xét vấn đề có tính trọng yếu hay không thì kiểm toán viên xem xét trên hai phương diện: GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 15 Mặt định lượng: Số tiền càng lớn thì tính trọng yếu càng cao và ngược lại. Một sai phạm được coi là trọng yếu nếu nó vượt quá một giới hạn nhất định. Tùy theo qui mô, đặc điểm hoạt động của doanh nghiệp, cũng như kinh nghiệm, khả năng xét đến thực tế của kiểm toán viên, đặt trong mỗi tình huống cụ thể khác nhau mà kiểm toán viên sẽ đưa ra một mức sai sót có thể chấp nhận được. Nếu sai sót vượt quá mức độ này thì sai sót đó là trọng yếu và ngược lại. Mặt định tính: Những sai xót trọng yếu về mặt định tính liên quan đến các vấn đề sử dụng các phương pháp nhập, xuất hàng tồn kho. Những sai sót nhỏ xét về mặt định lượng thì có thể là không trọng yếu nhưng xét về mặt định tính thì nó có thể là trọng yếu. Tính trọng yếu chỉ có ý nghĩa khi có sai phạm xảy ra, mà những sai phạm có thể xảy ra xuất phát từ khoản mục và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị. Cụ thể đối với hàng tồn kho, tính trọng yếu phụ thuộc vào rủi ro tiềm tàng của nó và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị mà chúng ta kiểm toán. Như vậy, nếu doanh nghiệp không có hàng tồn kho thì tính trọng yếu của hàng tồn kho sẽ không hiện hữu, nghĩa là tính trọng yếu phụ thuộc vào phương thức kinh doanh của doanh nghiệp. 2.2.3.2. Rủi ro khoản mục hàng tồn kho Kiểm toán viên cần xem xét, đánh giá rủi ro kiểm toán và những sai sót gian lận có thể xảy ra trong quá trình kiểm toán khoản mục hàng tồn kho. Rủi ro kiểm toán là rủi ro mà chuyên gia kiểm toán đưa ra ý kiến không xác đáng về các thông tin tài chính và đó là các sai phạm trọng yếu. [ISA 400] Ví dụ: KTV đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ các thông tin được kiểm toán trong khi nó vẫn còn có các sai phạm trọng yếu, hoặc KTV đưa ra ý kiến không chấp nhận các thông tin được kiểm toán trong khi nó không có các sai phạm trọng yếu => Hậu quả: Người sử dụng thông tin đưa ra các quyết định kinh tế, quyết định quản lý…. Sai Ba loại rủi ro ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán: Rủi ro tiềm tàng: Là khả năng các thông tin được kiểm toán có chứa đựng những sai phạm [trọng yếu] khi tính riêng biệt hoặc khi tính gộp với các sai phạm khác, dù rằng có hay không có kiểm soát nội bộ. Các nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro tiềm tàng: + Lĩnh vực hoạt động kinh doanh + Bản chất công việc kinh doanh và đặc điểm của đơn vị + Các nghiệp vụ kinh tế không thường xuyên + Qui mô tổng thể, cơ cấu tổ chức doanh nghiệp. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 16 Đối với hàng tồn kho thì rủi ro tiềm tàng biểu hiện: Dễ bị mất mát: Hàng tồn kho thường chiếm một tỉ trọng lớn trong tổng tài sản của đơn vị. Số lượng chủng loại hàng tồn kho rất phong phú. Số lượng nghiệp vụ phát sinh trong một kỳ cũng rất lớn. Hàng tồn kho được bảo quản, phân tán ở nhiều nơi sẽ dẫn đến hao hụt. Vì vậy sự khác biệt về số lượng hàng tồn kho ghi trên sổ sách và thực tế thường khó tránh khỏi. Hao mòn vô hình: Do sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật nên một số hàng tồn kho dễ bị lỗi thời. Có khả năng doanh nghiệp sẽ không làm dự phòng giảm giá hàng tồn kho hoặc phương pháp lập dự phòng không hợp lý, không xác đáng với hao mòn vô hình trên thực tế của hàng tồn kho. Do đó, giá trị thuần có thể thực hiện được của hàng tồn kho ghi trên sổ sách thường lớn hơn giá trị thực tế của hàng tồn kho. Quyền sở hữu về hàng tồn kho: Đôi khi hàng có trong kho nhưng quyền sở hữu thuộc về các đơn vị khác, có thể dẫn đến gian lận và sai sót là: Doanh nghiệp cố tình nhận là hàng của mình [gian lận] hoặc nhầm lẫn ghi là hàng của mình [sai sót]. Ví dụ: Hàng kí gửi mà đơn vị nhận của các doanh nghiệp khác, khi xuất hàng ra bán, vì muốn trốn thuế nên đơn vị không ghi hóa đơn xuất bán, cũng như các giấy tờ sổ sách khác có liên quan làm cho hàng tồn kho bị thiếu so với sổ sách. Do đó, đơn vị sẽ lấy hàng của người khác bù vào cho đủ số lượng… Tính đa dạng của hàng tồn kho: Hàng tồn kho thường gồm nhiều chủng loại mặt hàng khác nhau và tỉ trọng của từng loại so với tổng số hàng tồn kho cũng không giống nhau nên việc kiểm kê, đánh giá hàng tồn kho rất khó chính xác. Việc đánh giá: Có nhiều phương pháp đánh giá hàng tồn kho, việc đánh giá giá trị hàng xuất kho hàng tồn kho và việc áp dụng nhất quán phương pháp tính giá sẽ dẫn đến những kết quả khác nhau về lợi nhuận, giá trị hàng tồn kho. Do đó, việc áp dụng các phương pháp đánh giá hàng tồn kho không phù hợp với những chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc áp dụng không nhất quán có nhiều khả năng xảy ra. Sự liên tục trong cung ứng hàng tồn kho có thể dẫn đến sai sót trong ghi chép hoặc thất thoát hàng. Rủi ro kiểm soát: Là rủi ro mà sai phạm [trọng yếu] trong các thông tin được kiểm toán khi tính riêng lẻ hay gộp với các sai phạm khác đã không được hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn ngừa hoặc phát hiện và sửa chữa. Các nhân tố ảnh hưởng tới rủi ro kiểm soát: + Môi trường kiểm soát + Hệ thống kế toán + Vấn đề nhân sự GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 17 + Vấn đề tổ chức: tổ chức chồng chéo, không khoa học. Đối với hàng tồn kho thì khả năng rủi ro kiểm soát được biểu hiện: Do hệ thống kiểm soát nội bộ của hàng tồn kho không tốt nên hàng tồn kho dễ bị người bên ngoài hay nhân viên trong đơn vị lấy cắp. Sự quản lý kém hiệu quả thể hiện qua hàng tồn kho không phù hợp với nhu cầu xản xuất kinh doanh của đơn vị. Việc dự trữ hàng tồn kho quá ít sẽ ảnh hưởng đến sự liên tục của quá trình sản xuất kinh doanh. Ngược lại, việc dự trữ quá lớn hàng tồn kho sẽ dẫn đến tăng chi phí bảo quản và ứ đọng vốn, tăng nguy cơ mất phẩm chất và lỗi thời của hàng tồn kho. Khả năng này có thể xảy ra rất cao. Hàng tồn kho bị sử dụng lãng phí, sai mục đích và điều này sẽ ảnh hưởng xấu đến chi phí sản xuất kinh doanh của đơn vị. Hàng tồn kho được đánh giá không phù hợp với chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành, do nhân viên kế toán hiểu sai hoặc cố tình áp dụng sai để điều chỉnh gí trị hàng tồn kho và lợi nhuận theo chủ quan của mình. Các nghiệp vụ khóa số vào cuối mỗi niên độ kế toán: Đơn vị thường nhầm lẫn nghiệp vụ phát sinh của năm này vào năm sau và ngược lại, dẫn đến những kết quả không hợp lý về giá vốn, lợi nhuận. Việc khóa sổ không đúng có ảnh hưởng rất lớn đến sự trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính, nhất là đối với các đơn vị sử dụng phương pháp kiểm kê định kỳ không có các sổ sách theo dõi chi tiết hữu hiệu cho hàng tồn kho. Giá mua vào của hàng tồn kho thường được cộng hoặc trừ các khoản như chi phí mua, các khoản giảm giá, bớt giá… dễ dẫn đến các gian lận như: Nhân viên thu mua vật tư khai tăng chi phí thu mua hoặc ăn chận các khoản chiết khấu, giảm giá mà đơn vị được hưởng… Những gian lận mà doanh nghiệp cố tình tạo ra nhằm vào mục đích nào đó [cố tình khai thiếu hàng tồn kho, dấu bớt doanh thu để tạo lỗ giả hoặc khai khống hàng tồn kho, dấu bớt đi chi phí để tạo lời giả…] Rủi ro phát hiện: Là rủi ro mà kiểm toán viên không phát hiện ra các sai phạm trọng yếu trong các thông tin được kiểm toán khi chúng nằm riêng biệt hay khi gộp với các sai phạm khác. Các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro phát hiện: + Do trình độ, năng lực, kinh nghiệm của KTV. + Sự xét đoán của KTV về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát không chính xác, do đó đã áp dụng các phương pháp, phạm vi kiểm toán không thích hợp. + Do sự gian lận: đặc biệt là sự gian lận có hệ thống từ Ban Giám Đốc. 2.2.4. Giai đoạn thực hiện kiểm toán. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 18 2.2.4.1. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp thương mại. 2.2.4.1.1. Môi trường kiểm soát. Môi trường kiểm soát phản ánh sắc thái chung của một đơn vị, nó chi phối ý thức kiểm soát của mọi thành viên trong đơn vị và là nền tảng đối với bộ phận khác của kiểm soát nội bộ. Nó bao gồm nhiều nhân tố: Tính chính trực và giá trị đạo đức: Đây là nhân tố đầu tiên nói lên sự hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ. Các nhà quản lý cao cấp phải xây dựng những chuẩn mực về đạo đức và gương mẫu để đảm bảo mọi thành viên trong tổ chức đó noi theo. Ngoài ra đơn vị phải loại trừ hoặc giảm thiểu những sức ép hay điều kiện có thể dẫn đến nhân viên có những hành vi không trung thực. Năng lực của đội ngũ nhân viên: Đảm bảo cho nhân viên những kỹ năng và hiểu biết cần thiết để thực hiện những nhiệm vụ của mình, nếu không họ sẽ không thực hiện nhiệm vụ của mình một cách hữu hiệu và hiệu quả. Công ty phải có quy trình, chính sách tuyển dụng, đào tạo, khen thưởng tốt. Triết lý quản lý và phong cách điều hành của nhà quản lý: Sự khác biệt về triết lý quản lý và phong cách điều hành của nhà quản lý có thể ảnh hưởng lớn đến môi trường kiểm soát và tác động đến việc thực hiện các mục tiêu của đơn vị. Cơ cấu tổ chức và cách thức phân định quyền hạn và trách nhiệm: Hệ thống kiểm soát nội bộ hiệu quả khi cơ cấu tổ chức phù hợp việc phân chia trách nhiệm giữa từng bộ phận trong bộ máy rõ ràng rành mạch không có hiện tượng chồng chéo lên nhau. 2.2.4.1.2. Hoạt động kiểm soát Kiểm soát vật chất Mua hàng Trong quá trình mua hàng chúng ta thường gặp các rủi ro: Mua hàng không đúng chủng loại. Mua hàng không đáp ứng chất lượng. Mua hàng giá cả không hợp lý. Mua hàng không đúng số lượng cần thiết. Do đó cần thiết có các thủ tục kiểm soát ngăn ngừa: Cần thành lập bộ phận mua hàng xét duyệt phiếu đề nghị mua hàng. Yêu cầu nhà cung cấp cung cấp bảng giá trước khi quyết định mua hàng người bán nào, tổ chức đấu thầu… GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 19 Nhận hàng Trong quá trình nhận hàng thường gặp các rủi ro Nhận hàng không đúng chủng loại. Nhận hàng không đúng số lượng. Nhận hàng không đúng chất lượng. Do đó khi nhận hàng bộ phận nhận hàng cần căn cứ vào đơn đặt hàng, và hợp đồng kinh tế [nếu có] để kiểm tra quy cách, số lượng và chất lượng của hàng nhận. Ngoài ra khi kiểm nhận hàng cần có chuyên gia để xem xét về tình trạng, chất lượng của hàng nhập kho. Thanh toán Trong quá trình thanh toán thường xảy ra các rủi ro Thanh toán cho hàng không đúng số lượng, chất lượng, chủng loại. Thanh toán sai số tiền. Thanh toán nhầm nhà cung cấp. Thanh toán không đúng hạn. Thanh toán cho các khoản mua hàng không có thực. Do vậy trong quá trình thanh toán cần có các thủ tục kiểm soát rủi ro: Căn cứ vào các chứng từ liên quan, kế toán kho sẽ ghi nhận nghiệp vụ mua hàng vào sổ chi tiết hàng tồn kho. Kế toán căn cứ phiếu yêu cầu mua hàng, đơn đặt hàng, phiếu nhập kho, hoá đơn ghi vào sổ chi tiết thanh toán và theo dõi. Khi đến hạn thanh toán kế toán phải trả chuyển bộ hồ sơ thanh toán cho bộ phận tài vụ, bộ phận này sẽ đối chiếu các giấy tờ có liên quan và chấp thuận thanh toán khi chứng từ hợp lệ. 2.2.4.1.3. Kiểm soát hàng trong thời gian bảo quản Các rủi ro thường gặp trong quá trính bảo quản. Thất thoát hàng hoá. Hàng sử dụng sai mục đích. Hàng hoá mất phẩm chất. Hàng hoá lỗi thời. Các thủ tục kiểm soát rủi ro: Quy trách nhiệm đối với những người liên quan, bố trí hàng trong kho nơi khô ráo, thông thoáng, kho hàng an toàn, phải có kế hoạch sản xuất để biết hàng nào cần dùng cho nhu cầu sử dụng. Sau khi hàng nhập kho được bảo quản tại kho hàng. Đơn vị cần tổ chức hệ thống kho bãi một cách khoa học, đảm bảo an toàn chống cháy nổ, hạn chế tối đa việc xâm nhập của những GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 20 người không có phận sự để đề phòng trộm cắp. Riêng các loại hàng có tính chất độc hại, dễ cháy nổ hoặc ảnh hưởng tới môi trường cần có những thủ tục kiểm soát chặt chẽ hơn phù hợp với quy định của pháp luật. 2.2.4.1.4. Kiểm tra hệ thống kế toán Kiểm soát nội bộ đối với hàng tồn kho cũng yêu cầu việc tiến hành các cuộc kiểm kê định kỳ hoặc kiểm kê đột xuất. Kiểm kê là công cụ kiểm soát vô cùng quan trọng giúp xác định số lượng hàng tồn kho thực tế, đồng thời cho biết tình trạng hàng tồn kho để có biện pháp thích hợp. 2.2.4.2 Đánh giá rủi ro kiểm soát. Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp, kiểm toán viên phải đánh giá rủi ro kiểm soát. Nếu kiểm toán viên đánh giá sơ bộ mức rủi ro kiểm soát là tối đa thì các thử nghiệm kiểm soát sẽ không còn được thực hiện. Ngược lại, nếu kết quả tìm hiểu và kiểm soát nội bộ cho thấy mức rủi ro kiểm soát được đánh giá sơ bộ không đến mức tối đa, kiểm toán viên sẽ thiết kế và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát nhằm kiếm thêm những bằng chứng trước khi đi đến kết luận chính thức về mức rủi ro kiểm soát. 2.2.4.3. Thiết kế và thực hiện thử nghiệm kiểm soát 2.2.4.3.1. Đối với môi trường kiểm soát Quan sát thái độ, phong cách điều hành của nhà quản lí. Quan sát, phỏng vấn về bộ máy cơ cấu tổ chức của đơn vị. Quan sát phân chia trách nhiệm. 2.2.4.3.2. Đối với nghiệp vụ mua hàng Kiểm toán viên tiến hành chọn mẫu các nghiệp vụ mua hàng để kiểm tra bằng chứng về những thủ tục kiểm soát mà đơn vị đã thiết lập cho chu trình mua hàng, bao gồm: Kiểm tra xem phiếu đề nghị mua hàng có được lập và phê duyệt hay không? Kiểm tra đơn đặt hàng có được đánh số liên tục, số lượng, quy cách hàng đặt mua có phù hợp với phiếu đề nghị mua hàng đã xét duyệt hay không? Quan sát bộ phận mua hàng lập đơn đặt hàng. Kiểm tra chữ kí của những người có thẩm quyền phê duyệt trên đơn dặt hàng. Kiểm tra hợp đồng mua bán, hóa đơn nhà cung cấp, phiếu nhập, báo cáo nhận hàng và chứng từ thanh toán. Công việc này bao gồm việc so sánh số lượng, quy cách, giá cả với đơn đặt hàng, tính toán lại giá trị hóa đơn, tính toán lại các khoản chiết khấu được hưởng và kiểm tra việc phê duyệt thanh toán. Trong trường hợp hàng bị trả lại thì cần phải thu thập GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 21 thêm biên bản trả lại hàng hoặc biên bản thanh lý hợp đồng trong trường hợp hai bên không thỏa thuận được về việc giao lại hàng. Lần theo các bút toán ghi nhận nghiệp vụ mua hàng, trả lại hàng và thanh toán nợ phải trả trên sổ kế toán chi tiết. Đối chiếu số tổng cộng của sổ kế toán chi tiết với sổ cái. 2.2.4.3.3. Đối với nghiệp vụ bán hàng Kiểm tra chữ ký của những người có thẩm quyền phê duyệt trên lệnh bán hàng. Quan sát, phỏng vấn nhân viên lập lệnh bán hàng. Kiểm tra chính sách bán chịu của công ty. Quan sát, phỏng vấn quy trình xuất kho của đơn vị. Quan sát, phỏng vấn quy trình mua hàng của đơn vị. Kiểm tra các chứng từ đơn đặt hàng, lệnh bán hàng, hóa đơn bán hàng, phiếu thu. Quan sát, phỏng vấn các đơn vị có tổ chức bộ phận lập hóa đơn độc lập không? Quan sát nhân viên lập hóa đơn. Quan sát nhân viên ghi sổ theo dõi nợ phải thu. Kiểm tra chính sách chiết khấu. Kiểm tra chứng từ hàng bị trả lại và các chứng từ kèm theo có xét duyệt của những người có thẩm quyền không? Quan sát, phỏng vấn khách hàng về quy trình tiếp nhận xét duyệt, giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại. Kiểm tra bản kê theo dõi từng nhóm tuổi và phân công đòi nợ. 2.2.4.3.4. Đối với việc kiểm soát hàng trong thời gian bảo quản Quan sát cách tổ chức, các điều kiện bảo quản hàng trong kho Phỏng vấn đơn vị về quy trình nhập xuất hàng trong kho. 2.2.4.3.5. Đối với việc kiểm tra hệ thống sổ kế toán chi tiết Kiểm tra sổ kế toán chi tiết đến chứng từ gốc để đảm bảo nghiệp vụ mua hàng thực sự phát sinh và được ghi chép chính xác Kiểm tra sổ chứng từ gốc đến sổ kế toán chi tiết để đảm bảo các nghiệp vụ đã phát sinh và được ghi chép chính xác. 2.2.4.4. Đánh giá lại rủi ro kiểm soát. GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 22 Kết quả của thử nghiệm kiểm soát sẽ giúp kiểm toán viên đánh giá một cách tương đối những điểm mạnh và điểm yếu của kiểm soát nội bộ liên quan đến cơ sở dẫn liệu của hàng tồn kho. Từ đó sẽ giúp kiểm toán viên đánh giá lại rủi ro kiểm soát cho từng cơ sở dẫn liệu liên quan và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản cho phù hợp. 2.2.4.5. Thiết kế thử nghiệm cơ bản Các thử nghiệm cơ bản tiến hành đối với hàng tồn kho và mục tiêu kiểm toán của chúng được trình bày trong bảng sau: Cơ sở dẫn liệu Mục tiêu kiểm toán tổng quát Mục tiêu kiểm toán riêng biệt Hiện hữu Hiện hữu và phát sinh HTK trên bảng cân đối kế toán thật sự tồn tại và các nghiệp vụ ghi chép về giá vốn thật sự xãy ra. Quyền và nghĩa vụ Quyền và nghĩa vụ Đơn vị có quyền sở hữu đối với tất cả hàng tồn kho được liệt kê. Sự chính xác Sự ghi chép chính xác Số liệu chi tiết hàng tồn kho được tính toán chính xác và thống nhất giữa sổ cái và sổ chi tiết. Sự đầy đủ Sự đầy đủ Các nghiệp vụ liên quan đến hàng tồn kho đều phải ghi chép và báo cáo. Đánh giá Đánh giá Hàng tồn kho được đánh giá đúng theo giá thấp hơn giữa giá gốc và giá trị thuần có thể thực hiện được. Trình bày và công bố Trình bày và công bố Việc trình bày và khai báo hàng tồn kho phải đầy đủ và đúng đắn. 2.2.4.5.1. Thực hiện thủ tục phân tích Đây là căn cứ quan trọng giúp kiểm toán viên điều chỉnh các thử nghiệm chi tiết một cách hợp lý. Trong trường hợp hàng tồn kho không phải là một khoản mục trọng yếu, các thủ tục phân tích có thể cung cấp những bằng chứng đủ để kiểm toán viên có thể kết luận rằng về sự trung thực và hợp lý của khoản mục này trên báo cáo tài chính mà không cần phải thử nghiệm chi tiết. So sánh số dư hàng tồn kho với số dư năm trước Mục đích: giúp kiểm toán viên biết được tình hình biến động bất thường của hàng tồn kho và dự đoán được những khả năng xảy ra sai lệch. Kiểm toán viên cần phải phân nhóm số dư hàng tồn kho thành các nhóm chính như: nguyên vật liệu chính, sản phẩm dở dang, thành phẩm … và so sánh số dư chi tiết của từng GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 23 nhóm với số dư năm trước. Thủ tục phân tích này sẽ được thực hiện trên Biểu chỉ đạo như sau: Biểu chỉ đạo trong kiểm toán hàng tồn kho: Khách hàng: Công ty A Nội dung:……… ……… …… Năm kết thúc:……… ………… Ngày Thực hiện:…………… Kiểm tra:……………… Số: F1 Trang: 1 BIỂU CHỈ ĐẠO Tên tài khoản Số liệu sổ cái 31/12/x1 Điều chỉnh Số liệu kiểm toán 31/12/x1 Số liệu kiểm toán 31/12/x0 Biến động Tuyệt đối Tương đối Nguyên vật liệu 90,561,900 - 90,561,900 88,452,600 2,109,300 2.38% Công cụ, dụng cụ 14,256,789 - 14,256,789 14,160,000 96,789 0.68% CPSXKDDD 5,423,231 - 5,423,231 4,731,900 691,331 14.61% Thành phẩm 70,271,430 - 70,271,430 65,265,430 5,006,000 7.67% Tổng cộng 180,513,350 - 180,513,350 172,609,930 7,903,420 4.58% Thủ tục phân tích: việc so sánh số dư hàng tồn kho năm hiện hành với số dư năm trước không cho thấy có biến động bất thường. Số dư hàng tồn kho năm nay tăng nhẹ so với năm ngoái có thể là kết quả của việc tăng doanh số của bán hàng trong năm. Ghi chú: Lấy từ sổ cái Lấy từ bảng cân đối tài khoản năm x0 [đã kiểm toán] Đã kiểm tra tổng cộng So sánh số vòng quay hàng tồn kho năm hiện hành với năm trước Thường được thực hiện trên hàng hóa và thành phẩm. Sự biến động bất thường của chỉ tiêu này có thể chỉ ra các sai phạm. Mục tiêu của thử nghiệm này là: xác định xem hàng hóa, thành phẩm có bị chậm luân chuyển, hư hỏng, lỗi thời, mất phẩm chất, cũ kỹ, lạc hậu, khó tiêu thụ hay giá vốn hàng bán tăng nhiều so với kỳ trước là hợp lý hay không? GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 24 Số vòng quay hàng tồn kho được tính toán như sau: Số vòng quay hàng tồn kho = Giá vốn hàng bán trong kỳHàng tồn kho bình quân cuối kỳ Ngoài việc so sánh số vòng quay hàng tồn kho với kỳ trước thì kiểm toán viên nên so sánh với hệ số bình quân của ngành để đưa ra kết luận chính xác. So sánh tỷ lệ hàng tồn kho trên tài sản lưu động và tổng tài sản giữa các tháng, quí Mục đích xem xét hàng tồn kho chiếm tỉ trọng bao nhiêu trong tổng tài sản có phải là khoản mục trọng yếu hay không và biến động nhiều trong tháng nào nhất. So sánh tỷ lệ lãi gộp năm hiện hành với năm trước Tỷ lệ lãi gộp được tính như sau: Tỷ lệ lãi gộp = lãi gộpDoanh thu thuần trong kỳ Tỷ lệ lãi gộp biến động bất thường giữa các năm có thể là dấu hiệu của việc khai khống hoặc khai khai thấp đối với giá vốn hàng bán. Tùy theo lĩnh vực ngành nghề kinh doanh mà kiểm toán viên có sự nhìn nhận đúng đắn về chỉ tiêu này. So sánh giá thành năm hiện hành với năm trước Trong doanh nghiệp sản xuất, giá thành là một chỉ tiêu rất nhạy cảm do có ảnh hưởng quyết định đến kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh. Do đó bất kỳ giữa giá thành năm hiện hành với năm trước, hoặc giữa giá thành thực tế với giá thành kế hoạch đều có thể là sai sót tiềm tàng. Chính vì vậy kiểm toán viên cần phải tìm hiểu kỹ và giải thích những nguyên nhân của mọi sự biến động trọng yếu của chỉ tiêu giá thành. So sánh nghiệp vụ mua hàng của năm nay với năm trước Kiểm toán viên phân nhóm các nghiệp vụ mua hàng trong kỳ chi tiết theo từng nhóm hàng tồn kho chính và so sánh với những năm trước cả về mặt số lượng, đơn giá và giá trị. Thủ tục này giúp kiểm toán viên phát hiện những xu hướng bất thường trong việc mua hàng của các đơn vị và các rủi ro đi kèm. 2.2.4.5.2. Thử nghiệm chi tiết Đối chiếu số dư hàng tồn kho được ghi chép chuyển sổ chính xác Kiểm toán viên sẽ lập biểu chỉ đạo liệt kê danh sách hàng tồn kho tài khoản tổng hợp với chi tiết. Đảm bảo hàng tồn kho ghi nhận phù hợp trên báo cáo tài chính. Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho GVHD: NGUYỄN THỊ THÙY LINH Quy trình kiểm toán hàng tồn kho HUỲNH PHƯỚC HUÂN Trang 25 Việc chứng kiến quá tình kiểm kê hàng tồn kho của kiểm toán viên là một thủ tục rất hữu hiệu và quan trọng, có thể cung cấp những bằng chứng đáng tin cậy về các mục tiêu đảm bảo sự hiện hữu, đầy đủ và đánh giá đối với hàng tồn kho. Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho nhằm xác định số lượng và chất lượng hàng tồn kho. Mục đích của việc chứng kiến hàng tồn kho là: Đảm bảo cuộc kiểm kê được tổ chức tốt, hiệu quả và nhân sự đã tham gia kiểm kê chấp hành đúng các hướng dẫn kiểm kê đã được quy định. Cung cấp các bằng chứng cụ thể về hàng tồn kho thông qua việc kiểm toán viên trực tiếp việc kiểm kê trên cơ sở chọn mẫu. Lập kế hoạch chứng kiến kiểm kê Xem xét lại hồ sơ kiểm toán năm trước: thủ tục này rất hữu ích trong trường hợp thay đổi kiểm toán viên giữa các năm. Giúp cho họ làm quen với cách thức tiến hành kiểm kê và cách bố trí hàng tồn kho của đơn vị. Đồng thời bên cạnh đó giúp kiểm toán viên dự kiến được những khó khăn trong năm nay và có hành động thích hợp. Xem xét kế hoạch kiểm kê của đơn vị: Nhận diện các khu vực hay mặt hàng có nhiều rủi ro, những mặt hàng có giá trị lớn và xác định sự cần thiết phải có sự hỗ trợ của chuyên gia: thông qua việc hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị cũng như cách bố trí hàng tồn kho sẽ giúp cho kiểm toán viên sắp xếp nhân sự để chứng kiến kiểm kê hợp lý hơn và đạt hiệu quả hơn. Chứng kiến kiểm kê hàng tồn kho Quan sát sự tuân thủ kế hoạch kiểm kê của nhóm kiểm kê Quan sát tình trạng của hàng tồn kho và cách nhận diện hàng tồn kho hư hỏng, lỗi thời, kém phẩm chất… của nhóm kiểm kê. Kết quả thủ tục này sẽ cung cấp bằng chứng về sự đánh giá của hàng tồn kho. Chọn mẫu kiểm kê trực tiếp: kiểm toán viên sẽ tiến hành kiểm kê trực tiếp trên cơ sở chọn mẫu ngẫu nhiên một số mặt hàng. Khi kiểm kê trực tiếp, kiểm toán viên cần lưu ý thực hiện cả hai thử nghiệm: Chọn mẫu một số mặt hàng từ danh sách hàng tồn kho và tiến hành kiểm kê số lượng thực tế. Thử nghiệm này sẽ cung cấp bằng chứng về sự hiện hữu của hàng tồn kho. Chọn mẫu một số hàng hiện có trong kho, kiểm kê số lượng của từng mặt hàng trong mẫu chọn và so sánh với số lượng được ghi nhận trên danh sách hàng tồn kho. Thử nghiệm này sẽ cung cấp bằng chứng về sự đầy đủ của hàng tồn kho.